strona główna baza prawa podatkowego . . . strona postępowania podatkowegostrona postępowania podatkowego (stan prawny na dzień 04 luty 2013 r.)

Strona postępowania podatkowego

(stan prawny na dzień 04 luty 2013 r.)

Celem niniejszego opracowania jest zaprezentowanie kluczowej instytucji postępowania podatkowego, jaką jest strona. Autor przedmiotowego komentarza definiuje pojęcie strony, wskazuje inne podmioty mogące uczestniczyć w toku postępowania podatkowego na prawach strony oraz prezentuje instytucję pełnomocnictwa.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 12 maja 2009r.:

(WSA we Wrocławiu z 12 maja 2009r., I SA/Wr 82/09)[[a]] Należy wyjaśnić, że przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące strony (art. 133) oraz działania strony przez pełnomocnika (art. 136 i art. 137) mają na celu zapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, w szczególności uczestniczenie w czynnościach przeprowadzanych przez organ, składanie dowodów oraz wniosków dowodowych, zapoznanie się z zebranym w sprawie materiałem dowodowy, składanie wyjaśnień oraz zaskarżanie podjętych przez organ rozstrzygnięć. 

Nie ulega zatem wątpliwości, że przepisy regulujące instytucję strony i jej działania przez pełnomocnika mają na celu realizację zasad ogólnych postępowania podatkowego takich jak zasada czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, jawności postępowania wyłącznie dla strony czy też zasady pisemności.

Pojęcie strony

Pojęcie strony postępowania podatkowego zostało zdefiniowane w art. 133 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 133 § 1 ww. ustawy, stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu prawnego dotyczy.

W treści definicji strony można zatem wskazać trzy przesłanki, których łączne spełnienie pozwala na przepisanie określonemu podmiotowi miana strony w postępowaniu podatkowym.* 

Po pierwsze przepis art. 133 § 1 ww. ustawy, wyróżnia kwalifikowane kategorie stron postępowania podatkowego takie jak: podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny oraz osoby trzecie. Charakterystyczną cechą tych jednostek jest to, iż są one jeszcze przed wszczęciem postępowania podmiotami zobowiązań podatkowych i dokonują wyznaczonych przez prawo czynności, które następnie są weryfikowane w toku procesu podatkowego.*

Drugim niezbędnym elementem definicji strony jest interes prawny bezpośrednio odnoszący się do strefy danego podmiotu, legitymujący rzeczony podmiot do przypisania mu przymiotu strony w konkretnym postępowaniu podatkowym. Przy czym pod pojęciem interesu prawnego rozumieć należy interes zgodny z prawem i przez nie chroniony.* 

Z kolei z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że interes prawny to interes wynikający z prawa materialnego, zgodny z nim i chroniony przez to prawo. Interes prawny winien przy tym opierać się na konkretnej normie prawa materialnego ustanawiającego prawa i obowiązki:

(WSA w Lublinie z 3 listopada 2010r., I SA/Lu 321/10)[[a]] (...)stroną postępowania jest więc tylko i wyłącznie ten podmiot, którego interes prawny (uprawnienie lub obowiązek) podlega konkretyzacji poprzez jego materializację w postępowaniu podatkowym. W rozumieniu art. 133 Ordynacji podatkowej, wskazane w nim podmioty są stroną postępowania, o ile tego rodzaju ich status ma związek z konkretnym zobowiązaniem podatkowym.

(WSA w Olsztynie z 3 listopada 2011r., I SA/Ol 523/11)[[a]] Definicję strony ustawodawca zawarł w art.133 O.p. W myśl tego przepisu stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następcy prawni, a także osoby trzecie, o których mowa w art.110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub, której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Innymi słowy stronami tego postępowania są podmioty, które zostały określone definicjami zawartymi w O.p (podatnik, płatnik, inkasent), bądź w ustawach podatkowych (np. art.15-17 ustawy VAT), albo też charakteryzują się cechami określonymi w odpowiednich przepisach Ordynacji (następcy prawni, osoby trzecie) i które jednocześnie wykazują się swoim interesem prawnym. Interes prawny natomiast to interes wynikający z prawa materialnego, zgodny z nim i chroniony przez to prawo. Interes prawny winien przy tym opierać się na konkretnej normie prawa materialnego ustanawiającego prawa i obowiązki. Stroną w postępowaniu podatkowym jest więc tylko ten podmiot, którego własny interes prawny (uprawnienie, obowiązek) podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym.

Po trzecie, podmiot spełniający wyżej wymienione przesłanki występuje z wnioskiem o wszczęcie postępowania, bądź też staje się stroną postępowania podatkowego wszczętego z urzędu na skutek czynności organu podatkowego.*

Stosownie natomiast do § 2 analizowanego przepisu, stroną w postępowaniu podatkowym może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż wymienione w § 1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że stroną mogą być także podmioty niewymienione w § 1, które np.:

• wchodzą w skład podatkowej grupy kapitałowej,

• zamierzają rozpocząć wykonywanie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

• osoby wybierające formę opodatkowania w postaci karty podatkowej.

Stroną w postępowaniu podatkowym:

• w sprawach dotyczących zwrotu podatku od towarów i usług może być wspólnik spółki wymienionej w art. 115 § 1, uprawniony na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług do otrzymania zwrotu podatku*,

• w sprawie stwierdzenia nadpłaty w zakresie zobowiązań byłej spółki cywilnej może być osoba, która była wspólnikiem spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki*.

W myśl art. 133 § 3 ww. ustawy, także małżonkowie – po spełnieniu pewnych warunków – stają się stroną postępowania podatkowego. Przy czym przyznanie małżonkom przymiotu strony skutkuje tym, że każdy z nich uprawniony jest do działania w imieniu obojga. Jeżeli zatem małżonkowie decydują się na wspólne opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku.*

Zauważyć przy tym należy, iż - jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 20.05.2010 r.:

(WSA w Olsztynie z 20 maja 2010r., I SA/Ol 66/10)[[a]] Zasada, zgodnie z którą małżonkowie są jedną stroną postępowania, nie dotyczy zatem postępowania w przedmiocie wniosku o zastosowanie ulg podatkowych, gdyż jak wyżej wskazano, z treści art.133 § 3 w zw. z art.92 § 3 O.p. wynika, że małżonkowie mogą stanowić jedną stronę postępowania wyłącznie w postępowaniu prowadzonym w sprawie ustalenia ich solidarnej odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikające z łącznego opodatkowania.

Organizacja Społeczna

Zgodnie z art. 133a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organizacja społeczna może w sprawie dotyczącej innej osoby, za jej zgodą, występować z żądaniem:

1. wszczęcia postępowania,

2. dopuszczenia jej do udziału w postępowaniu

   - jeżeli jest to uzasadnione celami statutowymi tej organizacji i gdy przemawia za tym interes publiczny.

Ustawa Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji pojęcia organizacja społeczna. Jednakże – z uwagi na fakt, że postępowanie podatkowe jest rodzajem postępowania administracyjnego – na gruncie prawa podatkowego obowiązuje definicja zawarta w art. 5 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, zgodnie z którą przez organizację społeczną rozumie się organizacje zawodowe, samorządowe, spółdzielcze i inne organizacje społeczne. 

Przy czym, jak wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętego w uchwale 7 sędziów, również fundacja, jako organizacja społeczna, może zgłosić udział w postępowaniu sądowo-administracyjnym w charakterze uczestnika postępowania w sprawie dotyczącej interesu prawnego innej osoby:

(NSA z 12 grudnia 2005r., II OPS 4/05)
[[a]]Fundacja jako organizacja społeczna może na podstawie art. 33 par. 2 w zw. z art. 25 par. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ zgłosić udział w postępowaniu sądowym w charakterze uczestnika postępowania w sprawie dotyczącej interesu prawnego innej osoby. 

Nie ulega wątpliwości, że organizacja społeczna może w postępowaniu podatkowym występować w dwojakim charakterze, tj. jako strona (gdy postępowanie podatkowe dotyczy jej interesu prawnego) lub też jako podmiot działający na prawach strony.

Organizacja społeczna działająca jako podmiot na prawach strony ma prawo żądać od organu podatkowego wszczęcia postępowania podatkowego oraz dopuszczenia jej do udziału w postępowaniu. Przy czym działając jako podmiot na prawach strony organizacja społeczna może korzystać ze wszystkich uprawnień przysługujących stronie np. składać wnioski dowodowe, odwołania i zażalenia, wyjaśnienia, uczestniczyć w przeprowadzaniu dowodów itp. Stosownie bowiem do art. 133a § 3 ww. ustawy, organizacja społeczna uczestniczy w postępowaniu na prawach strony. 

Żądanie organizacji społecznej dotyczące wszczęcia postępowania lub dopuszczenia jej do postępowania nie jest wiążące dla organu podatkowego. Organ ten jest uprawniony do oceny zasadności zgłoszonego żądania i podjęcia w tej sprawie stosownego rozstrzygnięcia.* 

Organ podatkowy uwzględnia żądanie organizacji społecznej w ww. zakresie, jeżeli są spełnione łącznie następujące przesłanki:

• na wystąpienie z żądaniem wszczęcia postępowania podatkowego lub dopuszczenia jej do udziału w toczącym się postępowaniu podatkowym uzyskała zgodę strony,

• jej udział w postępowaniu jest uzasadniony celami statutowymi,

• za dopuszczeniem jej do udziału w postępowaniu podatkowym przemawia interes publiczny.

Stosownie do art. 133a § 2 ww. ustawy, organ podatkowy, uznając żądanie organizacji społecznej za uzasadnione, postanawia o wszczęciu postępowania z urzędu lub o dopuszczeniu organizacji do udziału w postępowaniu. Na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania lub dopuszczenia do udziału w postępowaniu organizacji społecznej służy zażalenie.

Z powyższego przepisu wynika, że organizacja społeczna uzyskuje prawa strony w postępowaniu podatkowym z chwilą doręczenia postanowienia w sprawie dopuszczenia jej do udziału w postępowaniu. Jednocześnie zauważyć należy, że organizacja społeczna dopuszczona do udziału w postępowaniu bierze w nim udział na prawach strony, co należy odróżnić od uczestniczenia w postępowaniu samej strony. Nie korzysta zatem z uprawnień strony wynikających z prawa materialnego oraz prawa procesowego, które są związane z dysponowaniem przez stronę przebiegiem postępowania np. nie może być przesłuchana w charakterze strony, ani też nie może cofnąć odwołania czy zażalenia.*

Do innych podmiotów mogących brać udział w postępowaniu na prawach strony należy należy prokurator i Rzecznik Praw Obywatelskich. Udział tych podmiotów nie został uregulowany w ustawie Ordynacja podatkowa, jednakże – stosownie do art. 3 § 1 pkt 2 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego – mają tu zastosowanie przepisy Rozdziału IV ww. ustawy oraz ustawy o Rzeczniku Praw Obywatelskich.

Prokuratorowi przysługują następujące uprawnienia: