strona główna baza prawa podatkowego . . . dowód z ksiąg podatkowych w postępowaniu podatkowymdowód z ksiąg podatkowych w postępowaniu podatkowym

Dowód z ksiąg podatkowych w postępowaniu podatkowym

Komentarz stanowi analizę instytucji ksiąg podatkowych pod kątem ich roli jako dowodu w postępowaniu podatkowym. Przedstawiono definicję legalną ksiąg podatkowych. Omówiono problematykę rzetelności i niewadliwości ksiąg podatkowych. Scharakteryzowano również funkcję ksiąg podatkowych w postępowaniu w sprawie dochodów nieujawnionych oraz w postępowaniu w sprawie szacowania podstaw opodatkowania.

Definicja legalna ksiąg podatkowych

Definicja legalna ksiąg podatkowych została przedstawiona  w art. 3 pkt 4 OrdPU*. Stanowi on, że ilekroć w ustawie jest mowa o  księgach podatkowych - rozumie się przez to księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci.

Rzetelność i niewadliwość ksiąg podatkowych

W zakresie prowadzenia ewidencji i dokumentacji obowiązuje wiele różnorodnych, czasem kazuistycznych i niezależnych od siebie regulacji, właściwych dla danego rodzaju podatku. Nie stanowią one jednolitej procedury. Jednakże zasady ich prowadzenia i oceny są wspólne. Obowiązują mianowicie następujące kryteria: prawidłowości, czyli rzetelności i niewadliwości.

Rzetelna księga podatkowa to taka, w której zapisy odzwierciedlają rzeczywisty stan rzeczy. Natomiast niewadliwa księga podatkowa jest prowadzona zgodnie z przepisami regulującymi sposób jej prowadzenia.

Nierzetelność i niewadliwość służą kwalifikacji zapisów księgowych. Mogą to być oceny pozytywne (rzetelność i niewadliwość) lub negatywne (nierzetelność i wadliwość), których stwierdzenie nakazuje organom podatkowym uznać bądź odrzucić zapisy w księgach. Oceny te odnoszą się do relacji między rzeczywistością a zapisami w księgach. W przypadku nierzetelności porównujemy stosunki między rzeczywistością (faktem) a zawartym w przepisach wzorem zobowiązania podatkowego. Natomiast w odniesieniu do niewadliwości analizujemy relacje między rzeczywistością rozumianą jako sposób dokonania zapisu a wzorem prawnym tego sposobu dokonania zapisu zawartym w prawie pozytywnym. Na podstawie tych kwalifikacji dokumenty są uznawane za dowody lub odrzucane. Punkt odniesienia stanowi zawsze stan faktyczny i zapisy w księgach. Natomiast nie stanowi punktu odniesienia podstawa dokonania zapisu, czyli dowód księgowy. Nieprawidłowość lub prawidłowość dowodu nie ma znaczenia dla oceny, czy księga jest rzetelna czy niewadliwa. Nieprawidłowy dowód nie usprawiedliwia wadliwości zapisu.

Zgodnie z art. 193 § 1 OrdPU* księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Art. 193 § 2 OrdPU* stanowi, że księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedla stan rzeczywisty. Przepis ten wyznacza wzorce pojęcia prawidłowości (rzetelności i niewadliwości).

W przypadku niewadliwości punkt odniesienia (wzorzec) to przepisy o prowadzeniu ksiąg rachunkowych. Wadliwość, określana jako nieprawidłowość formalna, to naruszenie przepisów o sposobie prowadzenia ksiąg.

Z kolei dla rzetelności punktem odniesienia jest rzeczywistość. Zapisy w księgach, zeznania oraz dokumenty stanowiące podstawę ich prowadzenia są rzetelne, jeżeli są zgodne ze stanem rzeczywistym. Określa się to mianem prawidłowości materialnej.

Znaczenie instytucji rzetelności i niewadliwości wiąże się z pozycją i funkcjami, jakie pełnią księgi w prawie podatkowym. Przy prowadzeniu działalności gospodarczej służą rejestracji zdarzeń podatkowych oraz ostatecznego ustalania wymiaru. W postępowaniu podatkowym są podstawowym dokumentem, ponieważ zawierają informację o innych dowodach, a także dlatego, że poświęca się im rozbudowaną regulację o zasadach ich uznawania i odrzucania niewystępującą w przypadku innych dowodów. W stosunku do ksiąg podatkowych formułowane jest tradycyjnie domniemanie ich rzetelności.

Poprzez instytucję odrzucenia ksiąg realizowane są dwa ważne cele, które się ze sobą ściśle wiążą:

1)    Bezpośredni, a mianowicie eliminacja dowodów, które fałszują podstawę opodatkowania;

2)    Pośredni, czyli wyznaczanie zobowiązania podatkowego w wysokości zgodnej z prawem.

Instytucja prawidłowości i odrzucania ksiąg podatkowych chroni ważne wartości. Np. rzetelność chroni prawidłowy wymiar zobowiązań podatkowych. Stanowi instrument realizacji zasady prawdy obiektywnej, a przez to także praworządności.*

Księgi podatkowe jako dowód w postępowaniu w sprawie dochodów nieujawnionych

Księgi podatkowe mają, ze względu na szczególny przedmiot postępowania wymiarowego w sprawie opodatkowania dochodów nieujawnionych, mniejsze znaczenie niż w postępowaniu podatkowym prowadzonym na zasadach ogólnych. Inaczej niż w przypadku wymiaru dokonywanego na zasadach ogólnych na podstawie art. 45 ust. 6 PDOFizU, ustalenie dochodu w trybie art. 20 ust. 3 PDOFizU nie wymaga zasadniczo wskazania źródła przychodów. Wymiar ten dokonywany jest na podstawie przesłanek, które nie wiążą się z cechami źródła, z którego pochodzą. Ewidencja podatkowa nie ma w zasadzie znaczenia dla dokonywanego wymiaru podatku.