strona główna baza prawa podatkowego . . . powstawanie obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzyprocedura otrzymywania znaków akcyzy

Procedura otrzymywania znaków akcyzy

1. Regulacje prawne dotyczące otrzymywania znaków akcyzy

Zasadnicze unormowania dotyczące kwestii procedury otrzymywania znaków akcyzy zawarte są w ustawie z dnia 6. grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11, z późn. zm., dalej AkcU). Regulacje te znalazły się w dziale VI tej ustawy, rozdziale 3, w art. 125 – 129 AkcU. Trzeba zwrócić uwagę, że w powyższych przepisach ustawy zawarto także szereg delegacji ustawowych dla Ministra Finansów, aby ten w przepisach wykonawczych unormował niektóre szczegóły tej procedury, w szczególności wzory poszczególnych wniosków występujących w tym postępowaniu. Delegacje takie zawierają w szczególności:

- art. 125 ust. 6 AkcU, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych powinien określić, w drodze rozporządzenia, wzór wstępnego zapotrzebowania na znaki akcyzy, uwzględniając konieczność zapewnienia podmiotom obowiązanym do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy odpowiedniej liczby i odpowiednich rodzajów tych znaków;

- art. 126 ust. 6 AkcU, na podstawie którego minister właściwy do spraw finansów publicznych powinien określić, w drodze rozporządzenia, wysokość:
1) wysokość kwot stanowiących wartość podatkowych znaków akcyzy,
2) wysokość kwot wpłacanych na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy,
3) wysokość należności z tytułu sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy,
4) wysokość kosztów wytworzenia legalizacyjnych znaków akcyzy
- uwzględniając konieczność zabezpieczenia wpływów z tytułu akcyzy, wysokość kwot akcyzy od wyrobów akcyzowych objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy oraz nakłady ponoszone na wytworzenie znaków akcyzy;

- art. 129 AkcU, według którego minister właściwy do spraw finansów publicznych powinien określić, w drodze rozporządzenia:
1) wzór wniosku o wydanie podatkowych znaków akcyzy lub o sprzedaż legalizacyjnych znaków akcyzy oraz o wydanie upoważnienia do odbioru znaków akcyzy, a także wzór tego upoważnienia,
2) szczegółowy wykaz i sposób składania dokumentów załączanych przez wnioskodawcę do tego wniosku
- uwzględniając konieczność identyfikacji rodzaju i liczby wydawanych znaków akcyzy oraz identyfikacji podmiotów obowiązanych do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także częstotliwość składania wniosków.

Wskazany w wyżej cytowanych przepisach ustawy „minister właściwy do spraw finansów publicznych”, a więc Minister Finansów , skorzystał z powyższych ustawowych delegacji prawotwórczych, wydając szereg rozporządzeń wykonawczych. Spośród nich aktualnie obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2013 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2013 r. poz. 56). Weszło ono w życie dnia 15 stycznia 2013 r., zastępując uprzednio obowiązujące rozporządzenie Ministra Finansów z 20 sierpnia 2010 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz.U. z 2010 r. Nr 160, poz. 1074 z późn. zm.). To ostatnie z kolei poprzedzone było odpowiednim rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 32, poz. 250).

Aktualnie obowiązujące rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2013 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy – w omawianym w tym miejscu zakresie - zgodnie z brzmieniem § 1 pkt. 6 – 9 tego rozporządzenia określa w szczególności:

- wzór wstępnego zapotrzebowania na znaki akcyzy;
- wysokość kwot stanowiących wartość podatkowych znaków akcyzy, wysokość kwot wpłacanych na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy, wysokość należności z tytułu sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy oraz wysokość kosztów wytworzenia legalizacyjnych znaków akcyzy;
- wzór wniosku o wydanie podatkowych znaków akcyzy lub o sprzedaż legalizacyjnych znaków akcyzy oraz o wydanie upoważnienia do odbioru znaków akcyzy, a także wzór tego upoważnienia;
- szczegółowy wykaz i sposób składania dokumentów załączanych przez wnioskodawcę do wniosku o wydanie podatkowych znaków akcyzy lub o sprzedaż legalizacyjnych znaków akcyzy oraz o wydanie upoważnienia do odbioru znaków akcyzy;

Należy ponadto dodać, że w kontekście procedury otrzymywania znaków akcyzy istotne znaczenie mają również następujące akty wykonawcze:

- rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień wyrobów akcyzowych z obowiązku oznaczania znakami akcyzy (Dz.U. 2010 Nr 157 poz. 1055 z późn. zm.),
- rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi w zakresie spraw dotyczących znaków akcyzy (Dz. U. 2009 Nr 32 poz. 221).

Jeśli chodzi o kwestie procedury otrzymywania znaków skarbowych to pomocniczo warto również zwrócić uwagę na następujące pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w imieniu Ministra Finansów przez upoważnione do tego organy. Są to mianowicie:

1. indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego zawarta w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (działającego w imieniu Ministra Finansów) z dnia 28 czerwca 2010 r. (sygnatura IBPP3/443-210/10/DG) w sprawie dotyczącej zasad nabycia znaków akcyzy przeznaczonych do oznakowania wyrobów kontrahentów unijnych;

2. indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego zawarta w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (działającego w imieniu Ministra Finansów) z dnia 14 września 2011 r. (sygnatura IPTPP3/443A-13/11-2/BJ) w sprawie możliwość zakupu partii banderol legalizacyjnych oraz warunki rozdysponowania ich do wielu kontrahentów zagranicznych.

2. Podmioty uprawnione do uzyskania znaków akcyzy

2.1. Podmioty obowiązane do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy

Zgodnie z podstawowa regułą wynikającą z przepisów ustawy z dnia 6. grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11, z późn. zm.), podatkowe znaki akcyzy powinny otrzymać co do zasady te podmioty, które wprowadzają wyroby akcyzowe do konsumpcji (obrotu) na terytorium kraju. Katalog takich podmiotów w sposób wyczerpujący sprecyzowany został w art. 125 AkcU. Należy jednak zwrócić uwagę, że katalog ten, mimo iż dotyczy strony podmiotowej obowiązku banderolowania, podzielony został przez ustawodawcę na dwie części (dwie grupy podmiotów) według kryterium przedmiotowego, a mianowicie w zależności od tego, czy do oznaczania wyrobów akcyzowych mają zostać użyte:

1. podatkowe znaki akcyzy, czy też
2. legalizacyjne znaki akcyzy.

W istocie zatem w poszczególnych przepisach art. 125 AkcU, w szczególności z jednej strony w art. 125 ust. 1-1b AkcU oraz w art. 125 ust. 2 AkcU z drugiej, wskazuje się podmioty, które są obowiązane do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy i wskutek tego w konsekwencji uprawnione także do otrzymywania odpowiednich znaków akcyzy. Podmioty te zostały podzielone ustawowo na dwie grupy w zależności od tego, czy ciążący na nich obowiązek oznaczania dotyczy znaków podatkowych, czy też legalizacyjnych znaków akcyzy.

Należy jednak zwrócić uwagę, że regulacje prawa akcyzowego przewidują stosunkowo liczne wyjątki (zwolnienia) od obowiązku oznaczania wymienione choćby w art. 118 AkcU. Oznacza to, że podmioty, które co do zasady objęte są obowiązkiem oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, mogą być z tego obowiązku zwolnione, jeżeli w danym przypadku i w odniesieniu do danego podmiotu znajdą zastosowanie przepisy szczególne, przewidujące ustawowe lub też podustawowe zwolnienia w tym zakresie. Takie zwolnienia zawarte zostały wprost w ustawie we wspomnianym już art. 118 AkcU oraz dodatkowo w odpowiednim rozporządzeniu wykonawczym w sprawie zwolnień wyrobów akcyzowych z obowiązku oznaczania znakami akcyzy, wydanym na podstawie delegacji ustawowej udzielonej Ministrowi Finansów w art. 119 AkcU .

W omawianym kontekście należy również przypomnieć, że legalna definicja „znaków akcyzy” sformułowana została wprost w ustawie, w słowniczku pojęć ustawowych w art. 2 ust. 1 pkt. 17 AkcU. Zgodnie z tą definicją, znaki akcyzy to znaki określone przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych (Ministra Finansów), służące do oznaczania wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania. Jednocześnie w tej samej definicji ustawodawca dokonał podziału znaków akcyzy na podatkowe znaki akcyzy oraz legalizacyjne znaki akcyzy, wskazując również cechy tych znaków. I tak stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 17 lit. a) AkcU, podatkowe znaki akcyzy są potwierdzeniem wpłaty kwoty stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy. Natomiast legalizacyjne znaki akcyzy, określone z kolei w art. 2 ust. 1 pkt 17 lit. b) AkcU, są potwierdzeniem prawa podmiotu (obowiązanego do oznaczania wyrobów znakami akcyzy) do przeznaczenia tych wyrobów do sprzedaży.

Jeśli chodzi o wzory podatkowych i legalizacyjnych znaków akcyzy oraz sposoby ich nanoszenia, to te określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2013 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz.U. z 2013 r. poz. 56), które weszło w życie dnia 15 stycznia 2013 r. Wzory graficzne podatkowych i legalizacyjnych znaków akcyzy oraz sposoby ich nanoszenia na wyroby akcyzowe określone są szczegółowo w załącznikach do powyższego rozporządzenia.

2.2. Podmioty uprawnione do otrzymywania podatkowych znaków akcyzy

Jeśli chodzi o podatkowe znaki akcyzy, to zgodnie z brzmieniem art. 125 ust. 1 AkcU wyróżnić należy sześć kategorii podmiotów uprawnionych do otrzymania podatkowych znaków akcyzy. Są to następujące podmioty:

1. podmiot prowadzący skład podatkowy, który co do zasady powinien dokonać banderolowania wyrobów akcyzowych znajdujących się w jego składzie przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. W praktyce zatem banderolowania dokonuje się najczęściej tuż przed wyprowadzeniem wyrobów ze składu podatkowego poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy (zwykle z przeznaczeniem do konsumpcji w kraju). Wyjątek od tej reguły stanowi sytuacja, kiedy podmiotem obowiązanym do oznaczenia wyrobów akcyzowych banderolami podatkowymi jest (wskazany w art. 125 ust. 1 pkt 6 oraz w art. 13 ust. 3 AkcU) właściciel wyrobów akcyzowych, produkowanych lub magazynowanych w usługowym składzie podatkowym. W takiej sytuacji zgodnie z art. 125 ust. 1 pkt 6 AkcU obowiązek banderolowania ciąży na właścicielu wyprowadzanych wyrobów i to on powinien otrzymać podatkowe znaki akcyzy (zob. niżej pkt. 6);

2. importer co do podatkowych znaków akcyzy, które należy nanieść na importowane przez niego wyroby akcyzowe;

3. podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc czynności, w wyniku której nastąpi przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego UE na terytorium kraju (Polski);

4. przedstawiciel podatkowy. W tym miejscu warto przypomnieć, że zgodnie z art. 79 ust. 1 AkcU, jeżeli osoba fizyczna zamierza nabyć wewnątrzwspólnotowo, nie w celach prowadzonej działalności gospodarczej, wyroby akcyzowe z akcyzą zapłaconą na terytorium (innego) państwa członkowskiego UE i wyroby te mają być jej dostarczane na terytorium kraju (Polski), to takie nabycie może być dokonane wyłącznie za pośrednictwem przedstawiciela podatkowego. W takiej sytuacji przyjmuje się, że nabycia wewnątrzwspólnotowego nie dokonuje ta osoba fizyczna lecz przedstawiciel podatkowy (wyznaczany przez sprzedawcę wyrobów). W konsekwencji również to na przedstawicielu podatkowym – jako podmiocie w istocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego - spoczywa obowiązek oznaczenia sprowadzanych wyrobów akcyzowych polskimi podatkowymi znakami akcyzy;

5. podmiot produkujący wyroby akcyzowe poza składem podatkowym na warunkach określonych w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5 AkcU. Zgodnie z powołanymi przepisami z możliwości wytwarzania wyrobów akcyzowych poza składem podatkowym korzystać może:
- producent wyrobów akcyzowych wytwarzanych wyłącznie z surowców opodatkowanych wcześniej akcyzą w kwocie równej lub wyższej niż kwota należna od wyrobów gotowych (art. 47 ust. 1 pkt 1 AkcU),
- niewielki producent win z winogron pochodzących z własnych upraw w ilości do 1000 hektolitrów rocznie (art. 47 ust. 1 pkt 2 AkcU),
- mała niezależna gorzelnia, wytwarzająca do 10 hektolitrów czystego alkoholu etylowego rocznie (art. 47 ust. 1 pkt 4 AkcU),
- producent dokonujący przedpłat akcyzy zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 5 AkcU;

6. właściciel wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3 AkcU. W tym przypadku chodzi o pewną szczególną sytuację, kiedy to wyroby akcyzowe, niebędące własnością podmiotu prowadzącego skład podatkowy, wyprowadzane są z tego składu podatkowego przez właściciela tych wyrobów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. W takiej sytuacji podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia wyrobów poza skład podatkowy jest właściciel wyrobów, który w związku z tym musiał uzyskać wcześniej od właściwego naczelnika urzędu celnego zezwolenie na wyprowadzanie (własnych) wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, a więc tzw. „zezwolenie wyprowadzenia” w sensie art. 54 ust. 1 AkcU. W rezultacie podmiotem zobowiązanym do oznaczenia wyprowadzanych wyrobów znakami akcyzy jest oczywiście właściciel wyrobów wytwarzanych lub magazynowanych w (cudzym) usługowym składzie podatkowym. Do banderolowania takich wyrobów nie jest natomiast zobowiązany podmiot prowadzący ów usługowy skład podatkowy. Wyroby te bowiem nie są własnością podmiotu prowadzącego usługowy skład podatkowy, to nie on dokonuje ich wyprowadzenia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i to nie on jest podatnikiem akcyzy z tego tytułu. Wyroby te wyprowadzane są ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (i w efekcie z reguły trafiają do konsumpcji w kraju) wyłącznie dzięki działaniom podjętym przez ich właściciela na podstawie zezwolenia wyprowadzenia, udzielonego mu przez organ podatkowy. Z tego też względu to właściciel wyprowadzanych wyrobów jest w tym przypadku tak podatnikiem akcyzy, jak i podmiotem zobowiązanym do naniesienia podatkowych znaków akcyzy na wyprowadzane wyroby akcyzowe. W konsekwencji to także jemu właśnie należy wydać podatkowe znaki akcyzy.

Należy podkreślić, że wszystkie wyżej wymienione podmioty - zgodnie z art. 125 ust. 1 AkcU - objęte są obowiązkiem oznaczania wyrobów podatkowymi znakami akcyzy wówczas, jeżeli są zarejestrowane dla celów akcyzy na podstawie art. 16 AkcU. Celem tego rozwiązania jest uniemożliwienie otrzymywania podatkowych znaków akcyzy przez takie osoby fizyczne, które dokonują wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych poza ramami prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej albo też dokonują takiego nabycia w sytuacji, kiedy w ogóle nie prowadzą działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 16 AkcU rejestracja dla celów akcyzy dotyczy tylko określonych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie wyrobów akcyzowych. Podmiot prowadzący taką działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą (lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie), złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego odpowiednie zgłoszenie rejestracyjne, zawierające określone dane dotyczące tego podmiotu oraz rodzaju (i ewentualnie rozmiaru) prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Naczelnik urzędu celnego pisemnie potwierdza przyjęcie takiego zgłoszenia. W rezultacie zatem zgodnie z art. 125 ust. 1 AkcU w związku z art. 16 AkcU, obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy ciąży jedynie na takich podmiotach, które z jednej strony mieszczą się w jednej z wyżej wskazanych sześciu kategorii podmiotów w sensie art. 125 ust. 1 AkcU, z drugiej zaś strony złożyły odpowiednie zgłoszenie rejestracyjne i uzyskały potwierdzenie przyjęcia tego zgłoszenia zgodnie z art. 16 AkcU.

Warto dodatkowo zwrócić uwagę, że zakres podmiotów uprawnionych do otrzymywania podatkowych znaków akcyzy oraz sytuacji, w których podmioty te mogą owe znaki uzyskać, został skorygowany poprzez dwie nowelizacji art. 125 AkcU. W pierwszej z nich , która weszła w życie 1 września 2010 r., dodano nowy ustęp 1a do art. 125 AkcU I tak zgodnie z brzmieniem art. 125 ust. 1a AkcU, w przypadku wyrobów akcyzowych, które po dokonaniu importu i dopuszczeniu do obrotu mają być wysyłane przez zarejestrowanego wysyłającego z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego na terytorium kraju, znaki akcyzy może otrzymać: importer, podmiot prowadzący skład podatkowy albo właściciel wyrobów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 AkcU, w przypadku gdy będzie wyprowadzał te wyroby ze składu podatkowego. Wszystkie trzy podmioty, wskazane w art. 125 ust. 1a AkcU i uprawnione do otrzymania podatkowych znaków akcyzy, w istocie wymienione są również w art. 125 ust. 1 AkcU. Nowy przepis art. 125 ust. 1a AkcU dodatkowo określił jednak precyzyjnie pewną specyficzną sytuację faktyczną, kiedy to wyroby akcyzowe już po dokonaniu ich importu i dopuszczeniu do obrotu mają być wysyłane przez zarejestrowanego wysyłającego z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego na terytorium kraju (Polski). W tym kontekście należy przypomnieć, że zarejestrowanym wysyłającym zgodnie z definicją legalną z art. 2 ust. 1 pkt. 14a AkcU jest podmiot, któremu wydano zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. O pozycji, prawach i obowiązkach zarejestrowanego wysyłającego mowa jest w szczególności także w art. 62a – 62c AkcU.

Z kolei druga ze wspomnianych nowelizacji art. 125 AkcU , dotycząca korekty zakresu podmiotów, którym należy wydać podatkowe znaki akcyzy, przyniosła ze sobą dodanie do art. 125 AkcU nowego ustępu 1b. Wspomniany przepis art. 125 ust. 1b AkcU, który wszedł w życie 1. stycznia 2013 r., odnosi się do specyficznych sytuacji faktycznych i prawnych związanych z opodatkowaniem suszu tytoniowego, który objęty został akcyzą od początku 2013 r. Zgodnie z brzmieniem art. 125 ust. 1b AkcU, podatkowe znaki akcyzy otrzymuje również podmiot dokonujący czynności, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1-3 AkcU, ponieważ to zresztą właśnie na tym podmiocie zgodnie z art. 116 ust. 1a AkcU ciąży obowiązek oznaczania suszu tytoniowego podatkowymi znakami akcyzy. Wyjaśniając treść ujętego w art. 125 ust. 1b AkcU odesłania ustawowego do art. 9b ust. 1 pkt 1-3 AkcU stwierdzić należy, że chodzi w tym przypadku o następujące czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, przy czym zgodnie z definicją legalną zawartą w słowniczku ustawowym w art. 2 ust. 1 pkt 23b AkcU - pośredniczący podmiot tytoniowy to podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży suszu tytoniowego, który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności (zgodnie z art. 16 ust. 3a AkcU);
2) sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
3) import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy.

Dokonując analizy powyższych regulacji od strony podmiotowej wskazać należy, że w efekcie na mocy art. 125 ust. 1b AkcU podatkowe znaki akcyzy otrzymuje:

1) podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia suszu tytoniowego, jeśli nie jest podmiotem prowadzącym skład podatkowy lub pośredniczącym podmiotem tytoniowym;
2) podmiot dokonujący sprzedaży suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy,
3) podmiot dokonujący importu suszu tytoniowego, jeśli nie jest podmiotem prowadzącym skład podatkowy lub pośredniczącym podmiotem tytoniowym.

We wszystkich powyższych sytuacjach podmiot dokonujący wskazanych czynności jest równocześnie tak podatnikiem akcyzy, jak i podmiotem, na którym ciąży obowiązek banderolowania suszu tytoniowego podatkowymi znakami akcyzy. Zgodnie z art. 125 ust. 1b AkcU podmioty te otrzymują także podatkowe znaki akcyzy. Korzystają również z prawa obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na opakowania jednostkowe suszu tytoniowego w oparciu o art. 21 ust. 7 AkcU.

2.3. Podmioty uprawnione do zakupu legalizacyjnych znaków akcyzy

Jeśli chodzi o legalizacyjne znaki akcyzy, to te zgodnie z brzmieniem art. 125 ust. 2 AkcU mogą być sprzedawane wyłącznie:

1) posiadaczowi występujących poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych nieoznaczonych, oznaczonych nieprawidłowo lub nieodpowiednimi znakami akcyzy, w szczególności znakami uszkodzonymi;
2) nabywcy wyrobów akcyzowych określonych wyżej (w pkt 1), zbywanych przez właściwy organ administracji publicznej.

Cytowany w tym miejscu przepis art. 125 ust. 2 AkcU koresponduje oczywiście z przepisem art. 116 ust. 3 AkcU, w którym stanowi się, że obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych legalizacyjnymi znakami akcyzy powstaje w przypadku wystąpienia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych nieoznaczonych, oznaczonych nieprawidłowo lub nieodpowiednimi znakami akcyzy, w szczególności znakami uszkodzonymi, w przypadku gdy wyroby te przeznaczone są do dalszej sprzedaży.

Jak widać już na pierwszy rzut oka, w obu powołanych przepisach ustawy mowa jest o takich wyrobach akcyzowych, które wymagają banderolowania legalizacyjnymi znakami akcyzy ze względu na swój stan i właściwości. Co istotne, konieczność banderolowania znakami legalizacyjnymi w obu przypadkach wynika z określonych właściwości fizycznych wyrobów lub określonego ich stanu. Przesłanką obowiązku banderolowania, a co za tym idzie przesłanką konieczności zakupu banderol legalizacyjnych, w obu przypadkach jest zatem w szczególności:

- brak oznaczenia danego wyrobu znakami akcyzy pomimo istnienia takiego obowiązku,

- nieprawidłowe oznaczenie wyrobu znakami akcyzy, np. oznaczenie w niewłaściwym miejscu lub w niewłaściwy sposób,

- oznaczenie nieodpowiednimi znakami akcyzy, w szczególności znakami uszkodzonymi czy znakami zniszczonymi, przy czym za uszkodzone znaki akcyzy zgodnie z art. 131 ust. 7 AkcU uważa się oryginalne znaki akcyzy, w których trwałe i widoczne naruszenie właściwości fizycznych pozwala na identyfikację znaków co do oryginalności, rodzaju, nazwy, wymiarów, serii, numeru ewidencyjnego i daty wytworzenia. Z kolei za zniszczone znaki akcyzy uważa się oryginalne znaki akcyzy, w których trwałe i widoczne naruszenie właściwości fizycznych uniemożliwia identyfikację znaku co do jego rodzaju, nazwy, serii, numeru identyfikacyjnego oraz daty wytworzenia (art. 131 ust. 8 AkcU). W tym kontekście za nieodpowiednie znaki akcyzy uznać należy także znaki przeterminowane (a więc wyprodukowane według starego, nieobowiązującego już wzoru), dalej znaki odnoszące się do innych wyrobów akcyzowych niż te na które są naniesione czy też znaki właściwe dla innych pojemności opakowania jednostkowego.

Trzeba jednak zwrócić uwagę, że wymóg nałożenia banderol legalizacyjnych, a wcześniej zakupu w tym celu odpowiednich znaków akcyzy, wystąpi jedynie wówczas, kiedy wyroby akcyzowe (nieoznaczone znakami, oznaczone nieprawidłowo lub oznaczone nieodpowiednimi znakami akcyzy), znajdą się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów. W takim przypadku zgodnie z art. 125 ust. 2 pkt 1 AkcU posiadacz takich wyrobów powinien wystąpić o zakup odpowiednich banderol legalizacyjnych (a w dalszej konsekwencji dokonać banderolowania takich wyrobów zgodnie z art. 116 ust. 3 AkcU). Powyższy tryb postępowania jest zresztą logiczną konsekwencją zasady zawartej w art. 117 ust. 1 AkcU, zgodnie z którą wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy (dopiero) przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. A contrario zatem tak długo, jak wyroby akcyzowe pozostają w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (np. w składzie podatkowym), tak długo nie ma ani potrzeby, ani konieczności, ani obowiązku oznaczania ich podatkowymi znakami akcyzy. Jeśli tak, to tym bardziej nie ma potrzeby nakładania na nie znaków legalizacyjnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, a także zestawiając treść omawianego w tym miejscu art. 125 ust. 2 AkcU z treścią art. 116 ust. 4 AkcU, stwierdzić należy, że do zakupu banderol legalizacyjnych zobowiązane są dwie kategorie podmiotów, a mianowicie:

1. posiadacz wyrobów akcyzowych, które podlegają banderolowaniu ale są nieoznaczone znakami akcyzy lub oznaczone są nieprawidłowo, jeżeli wyroby te znajdują się już poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy;
2. nabywca wyrobów akcyzowych wymagających nałożenia znaków akcyzy, jeżeli wyroby te zbywane są przez właściwy organ administracji publicznej zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a więc w oparciu o przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz. U. 2012 poz. 1015 z późn. zm).

3. Wstępne zapotrzebowanie na znaki akcyzy

3.1. Wymóg złożenia wstępnego zapotrzebowania

Po to, aby wytwórca znaków akcyzy, a więc Państwowa Wytwórnia Papierów Wartościowych S.A., mógł odpowiednio wcześniej wyprodukować i należycie przygotować do odbioru adekwatne ilości poszczególnych rodzajów banderol akcyzowych (podatkowych i legalizacyjnych), ustawodawca w art. 125 ust. 3 AkcU nałożył na podmioty zobowiązane do nakładania znaków akcyzy dodatkowy obowiązek formalno-techniczny, polegający na konieczności składania z odpowiednim wyprzedzeniem wstępnych wniosków określających zapotrzebowanie danego podmiotu na znaki akcyzy w przyszłym roku kalendarzowym. Stosowanie bowiem do treści art. 125 ust. 3 AkcU, podmioty obowiązane do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy zobligowane są złożyć wstępne zapotrzebowanie na znaki akcyzy na rok kalendarzowy w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych, w terminie do dnia 30 października roku poprzedzającego rok, na który jest składane wstępne zapotrzebowanie.

Należy przy tym podkreślić, że jak wyraźnie wskazuje się w cytowanym przepisie - wniosek zawierający owo wstępne zapotrzebowanie nie jest składany do właściwego naczelnika urzędu celnego, co jest regułą w przypadku innych wniosków dotyczących znaków akcyzy. Wręcz przeciwnie, wstępne zapotrzebowanie na banderole akcyzowe należy złożyć explicite „w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych”. Z kolei „ministrem właściwym do spraw finansów publicznych” w sensie cytowanego art. 125 ust. 3 AkcU jest nie kto inny jak Minister Finansów, który to na podstawie unormowań § 1 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 16 listopada 2007 r. w sprawie szczegółowego zakresu działania Ministra Finansów (Dz. U. 2007 r. Nr 216, poz. 1592) kieruje działem administracji rządowej - finanse publiczne. W rezultacie „urzędem obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych” w sensie art. 125 ust. 3 AkcU jest po prostu Ministerstwo Finansów. Natomiast konkretnie rzecz biorąc, jeśli wziąć pod uwagę sformalizowany kształt wzorów dotyczących treści zapotrzebowań wstępnych, określonych w przepisach wykonawczych, zapotrzebowania takie kierować należy bezpośrednio na adres wskazany w takim wzorze. Adres ten brzmi: Ministerstwo Finansów, Departament Podatku Akcyzowego i Gier, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa. Ministerstwo Finansów przekazuje następnie informacje o wysokości złożonych zapotrzebowań Państwowej Wytwórni Papierów Wartościowych S.A., która na tej podstawie drukuje odpowiednie ilości znaków akcyzy.

3.2. Wzory wstępnego zapotrzebowania

Zgodnie z delegacją ustawową zawartą w art. 125 ust. 6 AkcU, wzór wstępnego zapotrzebowania na znaki akcyzy, powinien określić minister właściwy do spraw finansów publicznych (a więc Minister Finansów), w drodze rozporządzenia, uwzględniając...