strona główna baza prawa podatkowego . . . powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usługmoment powstania obowiązku podatkowego w usługach transportowych, spedycyjnych i przeładunkowych oraz w usługach budowlanych i budowlano-montażowych.

Moment powstania obowiązku podatkowego w usługach transportowych, spedycyjnych i przeładunkowych oraz w usługach budowlanych i budowlano-montażowych.

Nota zawiera wskazanie terminów powstania obowiązku podatkowego w usługach branży transportowej i budowlanej. Wyjaśnia na przykładach, z jaką datą należy rozpoznać obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia tych usług oraz określa terminy fakturowania usług transportowych, spedycyjnych, przeładunkowych oraz usług budowlanych i budowlano-montażowych. Omawia również skutki podatkowe przedwczesnego rozpoznania obowiązku podatkowego. W nocie odniesiono się także do specyfiki rozliczania usług budowlanych na podstawie tzw. odbiorów częściowych. Nota określa terminy powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług branży budowlanej i transportowej według tzw. zasad ogólnych, nie zaś według metody kasowej, którą mogą stosować mali podatnicy. W nocie uwzględniono stan prawny obowiązujący do 31 grudnia 2013 roku.

W art. 19 ust. 13 pkt 2 VATU ustawodawca przewidział szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla następujących rodzajów usług:
• transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami,
• spedycyjnych i przeładunkowych,
• w portach morskich i handlowych,
• budowlanych lub budowlano-montażowych.
We wszystkich tych usługach obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług.
Reguły te dotyczą zarówno usług transportu pasażerskiego oraz towarowego dokonywanego wszelkimi środkami transportu (samochodowego, kolejowego, wodnego i powietrznego), a także usług pokrewnych, takich jak spedycja i przeładunek oraz usług portowych, a ponadto wszelkich robót budowlanych i budowlano-montażowych.
Obowiązek podatkowy w przypadku tych kategorii usług powiązany został z dwoma zdarzeniami. Po pierwsze z datą otrzymania zapłaty. Po drugie z upływem 30 dnia, licząc od daty wykonania usługi. Jeśli zatem podatnik świadczący np. usługi budowlane otrzyma jakąkolwiek zapłatę przed lub po wykonaniu usługi, lecz nie później niż 30 dnia od wykonania usługi, obowiązany jest rozpoznać obowiązek podatkowy z datą otrzymania zapłaty. Dotyczy to zarówno zapłaty częściowej, jak i całkowitej. Z tym, że w przypadku zapłaty częściowej obowiązek podatkowy powstaje tylko od tej części wynagrodzenia (ceny), która została faktycznie zapłacona (zob. art. 19 ust. 15 VATU). Natomiast jeśli należność za usługę nie zostanie uregulowana w całości lub w części w ciągu 30 dni od daty wykonania usługi, wówczas obowiązek podatkowy powstaje 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi. Obowiązek podatkowy powstaje wówczas oczywiście od tej części należności, która nie została wcześniej zapłacona, gdyż od kwoty uprzednio zapłaconej obowiązek podatkowy powstał już w momencie jej otrzymania przez podatnika.
Z powyższymi zasadami powstawania obowiązku podatkowego powiązane są szczególne regulacje dotyczące wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług wskazanych w art. 19 ust. 13 pkt 2 VATU. Wykonawca usługi jest bowiem obowiązany do wystawienia faktury nie później niż z dniem powstania obowiązku podatkowego i nie wcześniej niż 30 dni przed dniem jego powstania (zob. § 11 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie wystawiania faktur). Przykładowo, jeśli podatnik świadczący usługi budowlane w dniu 29 października wystawił fakturę za usługi wykonane w dniu 20 października, natomiast 50% zapłaty otrzymał w dniu 31 października, zaś pozostałe 50% otrzymał dopiero 15 grudnia, to obowiązek podatkowy z tytułu usług udokumentowanych w tej fakturze powstanie w dniu 31 października – w części obejmującej 50% zapłaconej należności. Natomiast w pozostałej części obowiązek podatkowy powstanie w dniu 19 listopada, czyli nie później niż 30 dnia od wykonania usługi. W przedstawionym przykładzie faktura może być natomiast wystawiona najwcześniej w dniu 20 października (dzień wykonania usługi) i nie później niż 31 października (dzień otrzymania zapłaty częściowej, która spowodowała powstanie obowiązku podatkowego w tej części). Jeżeli natomiast nie nastąpiłaby zapłata, fakturę należałoby wystawić najpóźniej 30 dnia od daty wykonania usługi i nie wcześniej niż w dniu wykonania usługi (zgodnie z § 11 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów).
W przypadku kategorii usług wymienionych w art. 19 ust. 13 pkt 2 VATU (w tym usług budowlanych i transportowych) mamy więc do czynienia z częściowym lub całkowitym przesunięciem obowiązku podatkowego na następny miesiąc po miesiącu wykonania usługi (lub wystawienia faktury), co jest zjawiskiem typowym dla tego rodzaju usług. W praktyce powoduje to jednak trudności w prawidłowym deklarowaniu i rozliczaniu podatku VAT, związane z przedwczesnym wykazywaniem przez podatników obowiązku podatkowego w deklaracji za miesiąc wykonania usług (wystawienia faktury), czyli na zasadach ogólnych, zamiast za miesiąc otrzymania zapłaty lub za miesiąc, w którym upływa 30 dzień od daty wykonania usługi. Z orzecznictwa NSA wynika, że...