strona główna baza prawa podatkowego . . . przedmiot opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanychopodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych

Opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych

Opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, polegają przychody uzyskiwane przez osoby fizyczne, które prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, względnie są wspólnikami spółki jawnej prowadzącej taką dzielność. Ta regulacja ma w istocie charakter ograniczający podmiotowy zakres opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Należy pamiętać , że spółki osobowe nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, zaś przychody spółek są przychodami ich wspólników stosownie do przypadającego om udziału w takiej spółce. Na Grucie podatku dochodowego opodatkowani są wspólnicy wszystkich spółek osobowych, a więc także spółki partnerskiej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej. Opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych skorzystać mogą tylko wspólnicy spółek cywilnych oraz spółek jawnych. Wspólnicy pozostałych spółek osobowych prowadzących działalność gospodarczą , ( partnerskiej komandytowej, komandytowo-akcyjnej) nie mogą być opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych[1].

            Takie rozwiązanie nie do końca wydawać się może uzasadnione , ponieważ ustawa pozwala na zryczałtowane opodatkowanie przedstawicielom wolnych zawodów , a zatem uzasadnionym byłoby dopuszczenie do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, także wspólników spółek partnerskich ( które są powołane do prowadzenia działalności w zakresie wolnych zawodów.

Zgodnie z ustawą za przychód z dzielności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały rzeczywiście otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatków którzy dokonują sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z  tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Ze względu na to że ustawa o podatku od towarów i usług, wprowadziła coroczny system korekt podatku naliczonego , po zakończeniu roku podatkowego może powstać przychód podatkowy zwiększony podatkiem naliczonym od naliczenia.

Jeżeli chodzi o przychody z działalności gospodarczej, nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy. Przychodem definiowane są kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane. W związku z tym zasadnicze znaczeni ma ustalenie terminu „kwota należna” determinuje on rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. W przepisach podatkowych i innych nie ma definicji „kwota należna”. Koniecznie jest odwołanie do słownikowego rozumienia tego pojęcia.

Nie można również mówić o powstaniu przychodu, jeżeli nie było podstawy prawnej na mocy której podmiot może skutecznie domagać się świadczenia od drugiego podmiotu. Należny przychód może być wynikiem prawnie skutecznej umowy sprzedaży[2] .

Znaczenie terminu „kwota należna” które najbardziej odpowiada naturze stosunków ekonomicznych, wskazuje na rozumienie tego pojęcia jako długu, zapłaty. Jest to pojecie prawa cywilnego.

Należy zdawać sobie sprawę z tego ze moment powstania obowiązku świadczenia po stronie dłużnika nie jest równoznaczny z chwilą zawarcia umowy. Postanowienie z umowy mogą bowiem inaczej określać moment w którym dłużnik zobowiązany jest do świadczenia na rzecz wierzyciela. Może to być moment otrzymania towaru określony kalendarzowo lecz odłożony w czasie. Nie jest jednak wykuczone że świadczenia pieniężne dłużnika wyprzedzać będzie świadczenie wierzyciela, np. płatność o charakterze czynszowym dokonywana z góry.

Momentem powstania długu jest zatem moment, w którym świadczenie staje się wymagalne. Wierzyciel może skutecznie domagać od dłużnika spełnienie świadczenia do którego się zobowiązał.

Takie rozwiązanie nie do końca wydawać się może uzasadnione , ponieważ ustawa pozwala na zryczałtowane opodatkowanie przedstawicielom wolnych zawodów , a zatem uzasadnionym byłoby dopuszczenie do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, także wspólników spółek partnerskich ( które są powołane do prowadzenia działalności w zakresie wolnych zawodów.

Zgodnie z ustawą za przychód z dzielności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały rzeczywiście otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatków którzy dokonują sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z  tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Ze względu na to że ustawa o podatku od towarów i usług, wprowadziła coroczny system korekt podatku naliczonego , po zakończeniu roku podatkowego może powstać przychód podatkowy zwiększony podatkiem naliczonym od naliczenia.

Jeżeli chodzi o przychody z działalności gospodarczej, nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy. Przychodem definiowane są kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane. W związku z tym zasadnicze znaczeni ma ustalenie terminu „kwota należna” determinuje on rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. W przepisach podatkowych i innych nie ma definicji „kwota należna”. Koniecznie jest odwołanie do słownikowego rozumienia tego pojęcia.

Nie można również mówić o powstaniu przychodu, jeżeli nie było podstawy prawnej na mocy której podmiot może skutecznie domagać się świadczenia od drugiego podmiotu. Należny przychód może być wynikiem prawnie skutecznej umowy sprzedaży[2] .

Znaczenie terminu „kwota należna” które najbardziej odpowiada naturze stosunków ekonomicznych, wskazuje na rozumienie tego pojęcia jako długu, zapłaty. Jest to pojecie prawa cywilnego.

Należy zdawać sobie sprawę z tego ze moment powstania obowiązku świadczenia po stronie dłużnika nie jest równoznaczny z chwilą zawarcia umowy. Postanowienie z umowy mogą bowiem inaczej określać moment w którym dłużnik zobowiązany jest do świadczenia na rzecz wierzyciela. Może to być moment otrzymania towaru określony kalendarzowo lecz odłożony w czasie. Nie jest jednak wykuczone że świadczenia pieniężne dłużnika wyprzedzać będzie świadczenie wierzyciela, np. płatność o charakterze czynszowym dokonywana z góry.

Momentem powstania długu jest zatem moment, w którym świadczenie staje się wymagalne. Wierzyciel może skutecznie domagać od dłużnika spełnienie świadczenia do którego się zobowiązał.

Przychody z działalności gospodarczej są kwotami należnymi. W większości przypadków umowy występujące w obrocie gospodarczym mają charakter odpłatny. Należności związane są z dokonywaniem przez podatnika innych świadczeń na rzecz drugiej strony , są więc kwotami należnymi za świadczenie wykonane przez podatnika.

W celu ustalenie co stanowi przychód podatnika, należy zidentyfikować stosunek prawny leżący u podstaw otrzymanie przez podatnika kwoty należnej. Jest to tym bardziej istotne, jeżeli w niektórych przypadkach kwoty otrzymane nie są kwotami należnymi.

Odnosi się to w szczególności do tych umów w których podatnik występuje jako pośrednik  ( przedstawiciel, pełnomocnik pośrednik) W tych przypadkach, jeżeli podatnik działa na rzecz kogoś innego , kwotami należnymi nie są kwoty otrzymane, od osoby która jest drugą stona umowy zawieranej i wykonywanej przez pośrednika, leczy wynagrodzenie wypłacane podatnikowi przez osobę na rzecz której działa. Dotyczy to w szczególności takich rodzajów umów jak :

• komis
• kolportaż
• agencja

Przychodem z działalności gospodarczej jest wówczas prowizja, a nie kwoty otrzymywane z tytuły czynności wykonywanej przez podatnika.

Kwoty należne wiążą się przede wszystkim z wierzytelnościami wynikającymi z umów, które nawiązywane są przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Będą to kwoty należne ze sprzedaży towarów i świadczenia usług.

Przychodu nie stworzy sama faktura VAT. Jeśli podatnik nie wykonywał faktycznie dokumentowanych fakturą VAT czynności, to nie powstała po jego straonie kwota należna za wykonanie usługi, czy tez dostarczone towary. Nie ma wtedy mowy o przychodzie z działalności gospodarczej.

Za kwotę należną nie może być w szczególności uznane :wynagrodzenie, za niewykonane przez podatnika usługi, nawet jeżeli kwota z tego tytułu ujęta została w fakturze wystawionej przez podatnika. Nie fakt, że podatnik wystawił fakturę określonej treści , lecz okoliczność, czy dana kwota przysługuje podatnikowi w związku z jego działalnością gospodarczą decyduje o tym czy dana kwota jest należna i stanowi przychód.

Przychodem z działalności gospodarczej jest tylko kwota, która ma charakter kwoty należnej definitywnie, a nie jest kwotą o charakterze zwrotnym. Z tego względu wszytkie kwoty zwrotne nie będą mogły być uznane za przychód podatkowy. Trudno zresztą uznać kwotę podlegającą zwrotowi za kwotę należną, fakt jej otrzymania jest w przypadku przychodów z działalności gospodarczej- neutralny dla powstania przychodu.

Przychodem z działalności gospodarczej nie będą zatem kaucje. Przychód będą stanowić występujące przede wszystkim w budownictwie tzw. kaucje gwarancyjne. Nazywanie ich kaucjami jest nieco mylące, jest to bowiem część wynagrodzenia należnego wykonawcy, która jest zatrzymana przez inwestora, na poczet usunięcia ewentualnych usterek. Ponieważ również część wynagrodzenia, odpowiadająca wartości kaucji, jest kwotą należną inwestorowi, kaucja gwarancyjna stanowi przychód wykonawcy[3].     

Natomiast typowe kaucje, czyli zwroty wypłacane przez kontrahenta podatnika tytułem zabezpieczenia wykonania przez niego pewnych obowiązków np. zwrotu opakowań, nie będą stanowić dla podatnika przychodu.

Przychodem z działalności gospodarczej nie są również otrzymane przez podatnika ulgi podatkowe np., z tytułu zakupu kasy rejestrującej. Nie stanowią one bowiem kwot należnych z działalności.

Nie mogą być również uznane za stanowiące przychód z działalności – dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków.

Przepisy u.p.d.o.f. mające odpowiednie zastosowanie w doniesieniu do podatników prowadzących działalność gospodarczą i opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, stanowią  ze przychodem z działalności gospodarczej nie jest całość kwot należnych, lecz ich wysokość pomniejszona o wartość zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wartośc zwróconych towarów pomniejsza przychód w momencie dokonania zwrotu. Wówczas bowiem towary te stają się „zwrócone” . Wartość zwróconych towarów należy obliczać według cen, po jakich zostały sprzedane. Taka wartość – iloczyn ceny sprzedaży i ilości towarów- została wcześniej zaliczona do przychodów..

Bonifikata jest to zmniejszenie pierwotnej ceny towaru uwagi na różnego rodzaju okoliczności, takie jak np. wielkość zakupu, powiązania miedzy kontrahentami, obietnica zawiązania stałych stosunków handlowych itd.

Skonto jest również zmniejszeniem ceny sprzedaży, tyle że w tym wypadku jego przyczyną są specyficzne pożądane przez kontrahenta, warunki płatności. Skonto może być udzielane np. z powodu dokonani płatności gotówką, dokonania płatności w terminie krótszym niż zazwyczaj.

Zarówno skonto jak i bonifikata pomniejszają przychód, jako że wpływają na zmniejszenie wysokości należnych podatnikowi kwot.

Większość podatników uzyskujących przychody z działalności gospodarczej jest jednocześnie podatnikami od towarów i usług. W związku z tym do ceny sprzedawanych przez siebie usług lub towarów, zobowiązani są doliczyć stawkę VAT. Stawka ta jest odpowiednia do danego rodzaju usługi lub towaru.  Kwota zawartego w cenie podatku, mimo ze jest kwotą należną z tytułu sprzedaży, nie jest realnym przysporzeniem dla sprzedawców, ponieważ podatek  ten powinni odprowadzac do urzędu skarbowego. Mając to na uwadze przepisy wyłączają z katalogi rodzajów przychodów VAT.  

Należny VAT zazwyczaj zawarty jest na fakturach, lub dokumentach celnych. W nielicznych przypadkach, gdy podatek został wykazany na fakturze niewłaściwie, bądź nierzetelnie, określony może zostać w drodze postanowienia organów podatkowych.

Jak zostało wcześniej powiedziane przychodami z działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zwłoka z uregulowaniem zobowiązań powoduje, że podatnik który świadczenia nie uzyskał ma praqo domagać się od swojego dłużnika odsetek.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicz się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek. Odsetki od kwot należnych staną się zatem, przychodami na zasadach ogólnych, w momencie ich otrzymania. Należy mieć na uwadze, że kapitalizację odsetek uważa się za ich otrzymanie. Kapitalizacja odsetek powoduje powstanie przychodu w wysokości skapitalizowanych odsetek[4].

2. Przychody w walutach obcych

Może zdarzyć się sytuacja, że podatnicy opodatkowani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych będą uzyskiwać od swoich kontrahentów zagranicznych bądź krajowych, przychody w walutach obcych.           

Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Niezależnie zatem od tego, w jakim czasie dnia uzyskiwany jest przychód, do przeliczeń zastosować należy kurs ogłoszony w ostatnim dniu roboczym[5]. 

Kursy średnie walut ogłaszane są przez NBP a jego stronach internetowych. Ogłaszane się również w bankach komercyjnych oraz publikowane w prasie. Wspomneić należy, że niektóre programy komputerowe zawierają specjalne kalkulatory walutowe umożliwiające przeliczanie walut obcych na złote polskie według kursów NBP z danego dnia.

W praktyce, choć bardzo rzadko, zdarzają się sytuacje w których podatnik uzyska przychód w walucie obcej , której kurs nie jest notowany ani przez bank podatnika ani przez NBP. Dotyczyć to może w szczególności przychodów w walutach niewymienialnych.

Wydaje się, że w tym przypadku należy najpierw korzystając z danych banków z innych krajów przeliczyć przychód uzyskany w walucie nienotowanej na przychód w innej walucie obcej, której kurs jest notowany w NBP, a następnie tę równowartość przeliczyć na polskie złote[6].

3. Różnice kursowe

W związku z uzyskiwaniem przychodów w walutach obcych u podatników mogą pojawić się różnice kursowe.

Przepisy przewidują że ujemne różnice kursowe powiększają koszty uzyskania przychodu. Wśród podatników opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych byłoby to niemożliwe. W związku z tym przepisy w takiej sytuacji przewidują ze ujemne różnice kursowe zmniejszają przychody.

W zależności od tego czy różnice kursowe w kursach prowadzą do ostatecznego  uzyskania w wyniku przeliczania wyższej czy niższej wartości w złotówkach, powstałem różnice  kursowe mają charakter ujemny bądź dodatni.

Dodatnie różnice kursowe powiększają przychody, zaś ujemne różnice kursowe zmniejszają wysokość przychodów. Różnice kursowe powstają jeżeli dana wartość poddawana przeliczeniu wyrażona jest w walucie obcej. Różnice kursowe nie będą zatem powstawać gdy dana wartość będzie określona w złotych polskich, zaś tylko dodatkowo będzie ona indeksowana czy też waloryzowana na podstawie kursów walut.

Różnice kursowe mogą powstawać w związku z uzyskiwanie przychodów, kiedy  to wartość przychodu przeliczana na dzień uzyskania przychodu jest różna od wartości przychodu przeliczonej na dzień otrzymania.

Dzień osiągnięcia przychodu należy ustalić według zasad określonych w przepisach. Przychód osiągnięty tego dnia przelicza się na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

 Wartość przychodu przelicza się na dzień jego faktycznego otrzymania. Dniem faktycznego otrzymania. Dniem faktycznego otrzymania przychodu będzie najczęściej dzień uznania rachunku bankowego podatnika, ale również dzień otrzymania gotówki, względnie dzień potrącenia. Przychód należy wówczas przeliczyć według faktycznie zastosowanego kursu. Kursem tym będzie najczęściej kurs stosowany przez bank, z którego usług korzysta podatnik. Może być to jednak również każdy inny kurs zastosowany do przeliczenia przychodu ( w tym kurs wymiany walut z kantoru)[7].

4. Pozostałe kwoty i wartości będące przychodami z działalności gospodarczej

Przychodami z działalności gospodarczej są przede wszystkim kwoty należne z tytułu sprzedaży towarów i usług. Sprzedaż towarów lub usług jest istotą działalności gospodarczej. Obok tych podstawowych przychodów, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą uzyskują jeszcze inne przychody. Można je określić mianem pozostałych przychodów z działalności gospodarczej. Na ich niestandardowość wskazuje również użycie w przepisie sformowanie  „ przychodem są również”.

Zgodnie z przepisani, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy wprowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

• środkami trwałymi
• składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust 1., z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł
• wartościami niematerialnymi i prawnymi

ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku  wymienionych w lit. B , spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych  w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i i prawnych, z wyjątkiem przychodów z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, gruntu, albo prawa użytkowania wieczystego gruntu związanego z tym budynkiem lub lokalem.  Zbywalnymi rzeczami lub prawami są określone składniki majątku wykorzystywane przy prowadzeniu działalności gospodarczej[8].

 Przychód z działalności gospodarczej powstaje w przypadku zbycia środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, oraz przedmiotów o wartości początkowej co najmniej 1500 zł, które jednak ze względu na wartość początkowa niższą niż 3500 zł, nie zostały zaliczone do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ( wyposażenie)           

Do środków trwałych zaliczyć można:

• budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością
• maszyny urządzenie i środki transportu
• inne przedmioty

o przewidywalnym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika, na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy, lub umowy leasingu.

Wartości niematerialne i prawne to określone w przepisach prawa i wartości które zostały nabyte, nadają się do gospodarczego wykorzystania, w dniu przyjęcia do używania, ich przewidywalny okres używania jest dłuższy niż rok, są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej , umowy najmu, dzierżawy, lub umowy leasingu.

Dla powstanie przychodu z działalności gospodarczej konieczne jest, aby określone składniki majątku były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Przepisy wyraźnie stanowią o wykorzystywanych składnikach majątku. Dotyczą zarówno składników majątku, które w chwili zbycia są używane w działalności gospodarczej , jak i składników majątkowych które były, lecz już nie są używane w działalności w chwili ich zbycia. 

Przychód z działalności gospodarczej nie powstanie, jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, a dnie ich odpłatnego zbycia upłynęło co najmniej sześć lat[9].

 Kolejnym rodzajem dodatkowych, nadzwyczajnych przychodów z działalności gospodarczej są datacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych, lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Dotacje to podlegające szczególnym zasadom rozliczanie środki z budżetu państwa budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych, przeznaczone na finansowanie lub realizowanie zadań publicznych.

Rozróżnić można dotacje;

• celowe (przeznaczone na realizacje określonych zadań)
• przedmiotowe ( dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług)
• podmiotowe ( na dofinansowanie działalności bieżącej)

Przez subwencje rozumieć należy bezzwrotne finansowe publicznoprawne świadczenie państwa na rzecz innych podmiotów publicznoprawnych, które jest następstwem podziału zadań i kompetencji miedzy państwo a wskazane wyżej podmioty. W Polsce obecnie subwencje wypłacane są gminom. Subwencje otrzymują również partie polityczne.  

Subwencje mają charakter świadczenia do otrzymania którego uprawnione są podmioty prawa publicznego, a nie są nimi podatnicy podatku dochodowego.

Przychód nie powstaje w przypadku gdy dotacje subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych, luba wartości niematerialnych i prawnych od których zgodnie zasadami określonymi w ustawie, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Powyższa reguła ma zastosowanie także do podatników opodatkowanych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Składniki majątku, które użytkują, mogą stanowić u nich odpowiednia środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne. Podlegają one amortyzacji amortyzacji, tyle że dokonywane amortyzacyjne nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu. Sam jednak fakt ze dana dotacja –subwencja refundacja, została otrzymana na nabycie, lub wytworzenia środka trwałego, bądź wartości niematerialnej i prawnej – choćby nawet u danego podatnika nie była ona amortyzowana w ciężar kosztów podatkowych- powoduje , że nie jest ona przychodem z działalności gospodarczej.

Przychodem z działności gospodarczej nie są otrzymywane przez podatnika ulgi podatkowe, z tytułu zakupu kas rejestrujących, Nie mogą być one uznane za dotacje subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymywane na pokrycie kosztów albo jak zwrot wydatków[10].

Przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane kary umowne. Kara umowna w k.c jest zdefiniowana jako sumę pieniężną, jaką strona umowy zobowiązana jest zapłacic w przypadku powstania szkody wynikłej w niewykonania, lub nienależytego wykonania zobowiązania.  Kara umowna nie może być jednak co do zasady środkiem umarzania zobowiązań, przepisy kodeksu cywilnego stanowią, że dłużnie bez zgody wierzyciela nie może zwolnić się ze zobowiązania przez zaplate kary umownej.

W razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości, bez względu na wysokości poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne,  chyba że strony inaczej postanowiły.

Przychód z tytuły kary umownej powstaje dopiero z chwilą ich otrzymania. Przychód nie powstaje w momencie gdy kara umowna staje się należna.

Przedsiębiorcy bez wyjątku muszą posiadać firmowe rachunki bankowe Konsekwencją obowiązku dokonywania i przyjmowania płatności za pośrednictwem rachunków bankowych jest przetrzymywanie środków pieniężnych na tych rachunkach. W związku z tym przedsiębiorca zwykle uzyskuje wynagrodzeni w postaci odsetek. Odsetki te stanowią przychód z działalności gospodarczej. Dotyczy to także podatników opodatkowanych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Odsetki  od środków na firmowych rachunkach bankowych są przychodami z działalności. Liczą się one także do limitu przychodów opodatkowanych ryczałtem.

Przychodami z działalności gospodarczej są wyłącznie odsetki od rachunków związanych z prowadzaniem działalności gospodarczej ( rachunki firmowe). Odsetki od środków zdeponowanych na innych rachunkach bankowych stanowią przychód z kapitałów pieniężnych. Wystarczy Abt rachunek bankowy był choćby w części związany z działalnością . Okoliczność że ten rachunek bankowy służy innym celom był pozostaje bez znaczenia dla kwalifikacji przychodów w postaci odsetek z tego rachunku.  Przychód w postaci odsetek powstaje z chwilą ich otrzymania. Przez otrzymanie odsetek należy rozumieć moment ich faktycznego otrzymania albo moment ich kapitalizacji[11].

Do przychodów  z działalności gospodarczej zalicza się także wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Dotyczy to oczywiście sytuacji, gdy umarzane podatnikowi zobowiązanie związane były z prowadzoną działalnością.

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań.

Kwoty niebędące przychodami

Wyłączenia kwot niebędących przychodami zostało wprowadzone z różnych względów. Czasami niewiadomo czy danego rodzaju kwota lub wartość definitywnie stanie się przychodem. W niektórym przypadkach skutkiem wyłączenia z przychodów jest tylko przesunięcie momentu uzyskania przychodu. ( z przypadku zaliczek, lub naliczonych odsetek). Inne wyłączenia mają charakter celowościowy, ustawodawca bowiem ze względów społeczno ekonomicznych uznaje, że przychód danego rodzaju nie powinien byz uznawany za przychód podatkowy.

Do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zaharowanych należności na poczet dostaw towarów i usług które zostaną wykonane następnych okresach sprawozdawczych ( zaliczki zadatki).

Pojęcie zaliczki jest definiowane jako częściowe świadczenie dłużnika wykonywane przed spełnieniem  świadczenia wzajemnego prze wierzyciela. Najczęściej zaliczki występują w przypadku świadczeń pieniężnych. Zaliczka nie jest tym samym pojęciem co zadatek. Jego funkcja jest szersza, w związku z czym przepisy zawierają szczegółowe uwarunkowania dotyczące zadatku. Zadatek w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron, powoduje że druga ze stron może bez wyznaczania terminu dodatkowego odstąpić od umowy i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może zażądać kwoty dwukrotnie wyższej. W razie wykonai umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony która go dała: jeżeli niejest to możliwe zadatek ulega zwrotowi. W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy  wypadku gdy niewykonanie umowy zastąpiło w skutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności, albo z które ponoszą odpowiedzialność obie strony.

Wystawienie faktury w związku z otrzymaniem zaliczki (zadatku) nie powoduje powstania przychodu.

Przychód podatkowy na charakter definitywnego przysporzenia majątkowego. Stąd tez do przychodów nie zalicza się wszelkiego rodzaju kwot które mają charakter zwrotny.

Do przychodów nie zalicza się otrzymywanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.

Otrzymanie pożyczki lub kredytu wiąże się z obowiązkiem zwrotu udzielonej kwoty. Stad też otrzymana  tytułem pożyczki lub kredytu kwota nie stanowi przychodu. Może ona stać się przychodem  jeśli przekształci się w umorzenie, lub przedawnione zobowiązanie.

Przychodem nie jest również kwota zwróconej pożyczki. Kwota ta była bowiem uprzednio wydatkowana tytułem udzielania pożyczki, a czynność ta nie wywołała żadnych skutków kosztowych. Nie ma zatem  uzasadnienia, aby zaliczać wartość zwróconej pożyczki do przychodów. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią jedynie i zwróconej pożyczce, a to z tego powodu, że podatnik – osoba fizyczna, nie może udzielić kredytu. Jest to bowiem czynność bankowa, zastrzeżona dla banku[12].

Przychodem z działalności gospodarczej jest  jednak kwota skapitalizowanych odsetek. Przychód z tego tytułu powstaje w momencie zwrotu kwoty pożyczki, w której ujęte są skapitalizowane odsetki. W przypadku odsetek skapitalizowanych nie mamy do czynienia z odrębnym ich otrzymaniem, powiększają one bowiem kwotę pożyczki do zwrotu.

Do przychodów nie zalicza się zwróconych umorzonych lub zaniechanych podatków i połat stanowiących dochody budżetu państwa, albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

W sytuacji kiedy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych uzyskuje pewną korzyść majątkową przejawiającą się tym, że nie musi on uiszczać należnych innych podatków czy też opłat. Korzyść ta nie jest uznawana za przychód podatkowy.

Moment uzyskania przychodu.

Zgodnie z przepisami art. 14 ust 1c za datę powstania przychodu należnego uważa się z dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień[13]:

• wystawienia faktury
• uregulowania należności

Powyższe zasady nawiązują do zasad powstawania obowiązku podatkowego z tytułu VAT. Należy jednak zauważyć, że powstaje pewna generalna wątpliwość natury ogólnej. Nie jest bowiem jasne do jakiego przychodu o którym mowa w ust 1 odwołuje się przytoczona regulacja. Możliwe są dwie interpretacje: pierwsza- chodzi o przychody z działalności gospodarczej, oraz druga – mowa jest o przychodach będących kwotami należnymi.   

W przypadku pierwszej interpretacji kwestia określenia daty powstania przychodu nie budzi wątpliwości, niezależnie bowiem od tego czy przychód stał się należny, czy też nie, powstanie In co da zasady, z chwilą wstawienia faktury.

Natomiast więcej trudności pojawia się w przypadku przyjęcia drugiej interpretacji. Jeżeli bowiem przyjąć ze ustawa stanowi o dacie powstanie przychodu należnego, to wątpliwe jest, czy może ona stwierdzić, że przychody należne powstają z określonym dniem, nawet jeśli nie stały się należne. Przy przyjęciu tej interpretacji fakt wystawienia faktury byłby obojętny dla powstania przychodu, jeżeli kwota na którą opiewa faktura, nie stała się jeszcze należna (wymagalna).

Za datę powstanie przychodu z działalności gospodarczej uważa się zatem dzień wydania rzeczy , zbycie prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo   częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

• wystawienia faktury
• uregulowania należności

W zależności więc od rodzaju czynności będącej źródłem przychodu przychód będzie powstawał albo z chwilą wydania rzeczy, albo z chwilą wykonania usługi. Jeżeli jednak wcześniej wystawiona zostanie faktura bądź uregulowana zostanie należność to przychód powstanie z tym dniem.

Dla określeni momentu powstanie przychodu znaczenie może mieć moment wydania rzeczy, Określenie tego momentu może niekiedy sprawiać trudności. Dotyczy to zwłaszcza dostaw towarów transportowanych. Często dostawy takie realizowane są na warunkach INCOTERMS, a jeśli nie, to na podstawie przepisów umowy, określić można moment przejścia ryzyka utraty bądź zniszczenia towarów ze sprzedawcy na kupującego. Co do zasady to właśnie z momentem przejścia owego ryzyka następuje wydanie rzeczy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Szczegółowe zasady powstania przychodu dotyczą usług o charakterze ciągłym. Do końca 2006 roku odrębne zasady powstawania przychodu dotyczyły przychodów z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem były składniki majątku związane z działalnością gospodarczą. Przychody z tych umów powstawały z chwilą, w której należności wynikające z tych umów stawały się wymagalne.

Od początku 2007 roku wprowadzono regulacje odnoszącą się do wszystkich usług o charakterze ciągłym. Omawiana regulacja dotyczy bowiem usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych określonych przez strony. Taka jest specyfikacja przede wszystkim. Komentowana regulacja dotyczy bowiem usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych określonych przez strony. Taka jest specyfika przede wszystkim usług ciągłych, Są one rozliczane (następujących po sobie) okresach rozliczeniowych.

Przepis artykułu 14 ust. 1e u.p.d.o.f. nie odnosi się tylko do usług ciągłych. Dotyczy on także usług jednorazowych, jeśli tylko ich rozliczenie nie zostało umówione w okresie rozliczeniowym. Przykładowo może to dotyczyć rozliczania prowizji ze sprzedaży w okresie półrocznym. Choćby usługi były wykonywane tylko przez jeden okres półroczny  to przychodów  z ich wykonania może dotyczyć komentowana regulacja[14].

Okresy rozliczeniowe mogą być dowolne. Nie musi to być miesiąc czy kwartał. Może to być np. tydzień bądź 10 kolejnych dni. Istotne jest tylko aby okres rozliczeniowy nie był dłuższy niż rok kalendarzowy. Związane jest to rocznym cyklem rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przychody  z najmu i dzierżawy oraz podobnych umów

W przeciwieństwie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym określają co jest przychodem z najmu dzierżawy lub podobnych umów.

Przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze, i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu najmu podnajmu dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze,

Przychód powstaje na zasadzie kasowej. Dopóki nie zostanie otrzymany albo też postawiony do dyspozycji podatnikowi nie powstanie- choćby był już należny. W przypadku umów najmu dzierżawy oraz podobnych umów tego rodzaju przychodami są przede wszystkim pieniądze otrzymane od najemcy jako czynsz. Określenie momentu płatności nie ma wpływu na moment powstania przychodu. Niezależnie od terminu płatności przychód, o którym mowa powstają z chwilą otrzymania pieniędzy.

Przychodem z tytułu umowy najmu (dzierżawy) nie jest pobierane przez wynajmującego kaucja. Ma ona bowiem charakter zwrotny , a zatem nie jest kwotą otrzymaną i jako taka nie stanowi przychodu. W przypadku gdy ulegnie definitywnemu przepadkowi na rzecz wynajmującego, wówczas staje się jego przychodem[15].

Warunki opodatkowania ryczałtów - limity przychodów

Jednym z warunków opodatkowania ryczałtem przychodów z działalności gospodarczej jest osiąganie przychodów nie wyższych niż limit określony w ustawie. Zauważyć przy tym należy, że istotna jest tutaj wysokość przychodów w poprzednim roku, Wysokości przychodów w roku bieżącym ma znaczenie dla możliwości opodatkowania w danym roku tych przychodów w formie zryczałtowanej[16].

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z pozarolniczej działalności gospodarczej jeżeli:

1. w roku poprzedzającym rok podatkowy:
• uzyskali przychody z tej działalności, prowadzącej wyłącznie samodzielnie w wysokości nie przekraczającej 150 000 euro
• uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki , a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 150 000 euro
2. rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania z formie karty podatkowej – bez względu na wysokości przychodów.

Aktualnie limit wynosi  równowartość 150 000 euro. W tej wysokości obowiązuje od początku 2007 r. Zmiana ta weszła w życie z dniem  1 stycznia 2008. Limit przychodów został obniżony z 250 000 euro do 150 000 euro. Zmiany maiły praktyczne znaczenie dla podatników już w 2007 roku. Jeżeli chcieli pozostać na zryczałtowanej formie opodatkowania, musieli tak układać swoje sprawy, aby ich przychody nie przekroczyły równowartości 150 000 euro.

Sposób przeliczania na złotówki wszelkich kwot wyrażonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym  określa się w sposób następujący: Kwotę wyrażone w euro przelicza sie na walutę polską według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, obowiązującego w dniu 1 października roku poprzedzającego rok podatkowy.

Należy zaznaczyć że do omawianego limitu liczone są wszytki przychody, które są uznawane za przychody z pozarolniczej działalności. Nagminne u podatników opodatkowanych ryczałtowanych jest to że biorą pod uwagę wyłącznie przychody z działalności podstawowej. Niewykazywane są przez nich często takie przychody uboczne np. odsetki od środków na firmowych rachunkach bankowych , które większość podatników opodatkowanych ryczałtem ma obowiązek posiadać i utrzymywać. Przychody te liczone są do limitu przychodów zeszłorocznych i mogą wpływać na brak możliwości opodatkowania ryczałtem w roku bieżącym.         

Limit przychodów o których mowa, liczony jest na specjalnych zasadach, w przypadku gdy podatnik osiąga przychody zarówno z działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej albo jawnej, jak i z działalności prowadzonej samodzielnie.

Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy prowadził działalność samodzielnie, a także w formie spółki, opłaca w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych:

1. odrębnie z działalności wykonywanej samodzielnie i odrębnie z działalności wykonywanej w formie spółki , gdy spełnione warunki określone w art. 6 ust, 4 ustawy, albo
2. z działalności wykonywanej samodzielnie , gdy spełnia warunek określony w art. 6 ust. 4 pkt. 1 lit, a ustawy z działalności wykonywanej w formie spółki- gdy spełnia warunek określony w art. 6 ust. 4 pkt. 1 lit b ustawy.

Z powyższego wynika, że dla każdego rodzaju działalności gospodarczej limit przychodów uprawniający do opodatkowania jest liczony odrębnie. Przepisy określają odrębnie limity dla dzielności samodzielnej i dzielności prowadzonej w formie spółki. Także w przypadku gdyby przychody z jednej form prowadzenia działalności były opodatkowane ryczałtem, natomiast z drugiej na zasadach ogólnych  , wówczas dla celów ustalenie, czy podatnik zmieścił się  w limicie przychodów bierze się pod uwage wyłącznie przychody opodatkowane ryczałtem, a nie wszystkie przychody z pozarolniczej działalności prowadzonej w różnych formach[17].

Szczególny przypadek ma miejsce wówczas , gdy podatnik mający zamiar opodatkować się ryczałtem, w poprzednim roku podatkowym osiągał przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowane wyłącznie w formie karty podatkowej, zaś za część roku były opodatkowane w formie karty podatkowej, zaś za pozostałą część roku na zasadach ogólnych. W przedstawionej sytuacji opodatkowanie ryczałtem za dany rok podatkowy będzie możliwe jeżeli łączne przychody w roku poprzedzającym rok podatkowy nie przekroczyły kwoty 150 000 euro. W tym jednakże przypadku obowiązuje regulacja szczególna dotycząca obliczania kwoty przychodów dal podatników opodatkowanych kartą podatkową Oblicza się je bowiem wyłącznie na podstawie wystawionych faktur lub rachunków, Jeśli nawet podatnik znałby wartość sprzedaży bez fakturowej  i bez rachunkowej dokonanej w czasie gdy był opodatkowany kartą podatkową , nie ma obowiązku włączać jej do limitu przychodów.

Limit przychodów dotyczy wyłączenie przychodów z działalności gospodarczej. Nie dotyczy to przychodów z najmu, dzierżawy bądź umów podobnych wykonywanych poza prowadzoną działalnością gospodarczą.    

Podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności

Podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej w danym roku podatkowym opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jeśli:

• złożyli oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania
• nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej
• nie dotyczą ich wyłączenia od możliwości opodatkowani ryczałtem

Przepisy mają zastosowanie do podatników, którzy rozpoczynają działalność w roku podatkowym i którzy w poprzednim roku podatkowym nie prowadzili działalności.

Rokiem podatkowym dla podatników opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jest rok kalendarzowy art. 11 o.p. – chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej[18].

Jeżeli działalności przez podatników miałaby być prowadzone w formie spółki, to wówczas za rozpoczęcie działalności  uważa się datę uznania pierwszego przychodu przez tę spółkę[19]

Wyłączenia z ryczałtu

Pierwszą grupą podatników, którzy nie mogą skorzystać z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są podatnicy opodatkowani w formie