strona główna baza prawa podatkowego . . . zabezpieczenie zwykłe zobowiązań podatkowychzabezpieczenie zwykłe zobowiązań podatkowych.

Zabezpieczenie zwykłe zobowiązań podatkowych

Komentarz stanowi dokładne omówienie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych w trybie art. 33-33g OrdPU. Przedstawiono m.in. potencjalny przedmiot zabezpieczenia; procedurę postępowania; sposoby dokonania zabezpieczenia; termin, w którym możliwe jest zabezpieczenie. Scharakteryzowano też decyzję w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego oraz problem wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu.

Zabezpieczenie zwykłe zobowiązań podatkowych uregulowane jest w art. od 33 do 33g OrdPU[[a]] . Jest to zabezpieczenie przedwymiarowe (jurysdykcyjne). Przesłanką zastosowania tej instytucji jest uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Należy jednak pamiętać, że: "Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sama okoliczność prowadzenia postępowania kontrolnego wobec podatnika, a nawet wysoka kwota przewidywanej zaległości, żądanie zwrotu podatku, uchylanie się od odbioru korespondencji nie może stanowić podstawy do dokonania zabezpieczenia w oparciu o art. 33 Ordynacji podatkowej*. Musi nastąpić odniesienie zaległości do aktualnej sytuacji finansowej podatnika – dochodów i stanu majątkowego – aby stwierdzić, iż zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego”*

Przedmiot zabezpieczenia

Zabezpieczeniu podlegają:

a) zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności (art. 33 § 1 OrdPU*),

b) kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, chyba, że zgodnie z art. 54 § 1 pkt 1 OrdPU, odsetek nie nalicza się – gdy przedmiotem zabezpieczenia mają być zaległości podatkowe (art. 33 § 3 OrdPU*).

Zabezpieczenie stosuje się do podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim – także do małżonków, gdyż przedmiotem zabezpieczenia może być ich majątek wspólny (art. 33 § 1 OrdPU*).

Instytucję zabezpieczenia stosuje się odpowiednio do zabezpieczenia na majątku:

1) płatnika lub inkasenta; decyzja o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia decyzji o odpowiedzialności podatkowej;

2) wspólnika spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusza spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej, niebędącego akcjonariuszem,

3) byłego wspólnika,

4) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji i członków zarządu,

5) byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji,

6) innych osób prawnych niż wyżej wymienione.

W stosunku do osób wymienionych w pkt 2–6, zabezpieczenie stosuje się po doręczeniu im decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki lub innej osoby prawnej, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie przez spółkę lub inną osobę prawną wykonane, a w szczególności, gdy spółka lub inna osoba prawna trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję; decyzja o zabezpieczeniu wygasa, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości albo w części bezskuteczna (art. 33b OrdPU*).

Przedmiotem zabezpieczenia może być majątek podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim – także ich majątek wspólny (art. 33 § 1 OrdP*).

W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków, skutki prawne ograniczenia, zniesienia, wyłączenia lub ustania wspólności majątkowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem:

1) zawarcia umowy o ograniczeniu lub wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej;

2) zniesienia wspólności majątkowej prawomocnym orzeczeniem sądu;

3) ustania wspólności majątkowej w przypadku ubezwłasnowolnienia małżonka;

4) uprawomocnienia się orzeczenia sądu o separacji*

Zabezpieczenia przed wydaniem decyzji wymiarowej (art. 33 § 2 pkt 2 OrdPU*), z określeniem przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych i odsetek za zwłokę (art. 33 § 4 pkt 2 OrdPU*) oraz reguły o nienaruszaniu zarządzenia zabezpieczenia w sytuacji wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu (art. 33a § 2 OrdPU*), stosuje się odpowiednio do decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych (art. 53a OrdPU*).

Przepisy art. 33 § 2 pkt 2 i 3, § 3, § 4 pkt 2, art. 33a § 1 pkt 2 i 3 oraz art. 33b OrdPU[[a]]  stosuje się odpowiednio do zaległości, które powstają jeżeli w zeznaniu lub w deklaracji nadpłata została wykazana nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, a organ podatkowy dokonał jej zwrotu lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych bądź bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych (art. 52 § 1 OrdPU*).

Decyzja w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego

Zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego w trybie art. 33 § 1 OrdPU* następuje w formie decyzji. Decyzja taka nie rozstrzyga o wymiarze zobowiązania*. Zabezpieczenie tworzy stan prawny, w którym zabezpieczony majątek nie może być przedmiotem legalnego obrotu prawnego. Decyzja stanowi podstawę zabezpieczenia, którego dokonuje się, zgodnie z art. 33 § 5 OrdPU, w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji[[a]] *

Termin, w którym możliwe jest zabezpieczenie

Termin, w którym można zobowiązanie zabezpieczyć w trybie OrdPU (zabezpieczenie przedwymiarowe – jurysdykcyjne) zależy od tego, czy dane zobowiązanie podlega samowymiarowi, czy obowiązek wymiaru pierwotnego ciąży na organach podatkowych. Jeżeli istnieją przesłanki zabezpieczenia, możemy mieć do czynienia z następującymi przypadkami zastosowania zabezpieczenia przedwymiarowego:

1) zabezpieczenia można dokonać przed terminem, w którym podatnik powinien ujawnić i skonkretyzować zobowiązanie w deklaracji podatkowej (samowymiar). Zobowiązania wynikającego z samowymiaru nie można już jednak zabezpieczać w trybie art. 33 OrdPU*, ponieważ deklaracja jest podstawą egzekucji zobowiązania na mocy art. 3a PostEgzAdm*. Po dokonaniu samowymiaru do należności wynikających z deklaracji będą już zatem miały zastosowanie przepisy o zabezpieczeniu z ustawy o postępowaniu egzekucyjnym;

2) jeżeli wszczęte zostało postępowanie podatkowe zmierzające do korekty samowymiaru, to zabezpieczenia egzekucyjnego można dokonać tylko w zakresie, w jakim przewiduje się korektę deklaracji (przypis zobowiązania decyzją). Do zaległości wynikającej z deklaracji samowymiarowej mają już bowiem zastosowanie przepisy o zabezpieczeniu egzekucyjnym;

3) jeżeli podatnik nie dokonał w ogóle samowymiaru ani wpłaty zobowiązania mimo istnienia takich obowiązków (np. nieujawnione źródła przychodów), zabezpieczenia można dokonać w zakresie całości obowiązków wynikających ze stosunku prawnego obowiązku podatkowego, który ma być przedmiotem wymiaru w decyzji. Przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji będą miały zastosowanie dopiero po 14 dniach od dnia doręczenia decyzji wymiarowej,

4) jeżeli podatnik nie ma obowiązku samowymiaru, a obowiązek ujawnienia i skonkretyzowania zobowiązania spoczywa na organie podatkowym, to zabezpieczenia można dokonać w okresie między powstaniem obowiązku podatkowego, a przed terminem płatności wynikającym z decyzji obligatoryjnej, czyli także w okresie 14 dni po jej doręczeniu. Po tym terminie zastosowanie mają przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

5) zabezpieczenie jurysdykcyjne jest także możliwe po wydaniu decyzji nazywanej ustalającą, gdy dokonuje się decyzją aktualizacji lub korekty zobowiązania podatkowego w podatku rolnym, leśnym i od nieruchomości osób fizycznych oraz w podatku od spadków i darowizn. Mimo że wcześniej wydano decyzję, różnica między kwotą pierwotnie wymierzoną a tą, o którą zobowiązanie może zostać zaktualizowane lub skorygowane, może podlegać zabezpieczeniu przedwymiarowemu (jurysdykcyjnemu)*

Podsumowując, należy przyjąć, że zabezpieczenie jurysdykcyjne dotyczy tylko zobowiązań niewymierzonych w ogóle lub niewymierzonych w części, ale wcześniej powstałych w postaci obowiązku podatkowego.*

Pozwala to wszystkie wskazane przypadki sprowadzić do następującej formuły: zabezpieczenia jurysdykcyjnego można dokonać od chwili powstania obowiązku podatkowego do momentu, w którym zastosowanie ma zabezpieczenie egzekucyjne. Inaczej mówiąc, przed dokonaniem wymiaru i pod warunkiem, że nie upłynął termin płatności. Taka konstrukcja wynika ze słusznego założenia, że zabezpieczenie jurysdykcyjne powinno mieć wobec zabezpieczenia egzekucyjnego charakter pomocniczy i komplementarny.

Procedura postępowania